【乐山代理记账】例解2019年个人转让无偿受赠非住房各方应缴哪些税

2019-07-17 15:40佳鑫财税

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按例:

2016年1月,小张以100万元价格购入市区(非北京、上海、广州、深圳)黄金地段一套门面房,面积120平方米,当时缴纳契税3万元。2019年1月,小张将该套房产赠送给曾经帮助自己的大刘(赠与时市场价格121万元,当时办理产权过户手续),赠与过程中,除税费外未发生其他费用。2019年12月该房产评估价值为140万元,大刘将该房产以152.5万元的价格转让给老李,其中发生可扣除的各项行政收费约6万元。

该省2019年自1月1日起,实行“六税二费”减半征收的小微优惠,契税税率为3%。

问:大刘受赠行为和转让行为双方该如何纳税?


赠与行为涉税

问题1

赠与人:无偿赠与非住房需要缴纳哪些税费?

个人无偿赠送住房可能会涉及增值税及附加、印花税土地增值税和个人所得税。

增值税及附加:财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号,以下简称“财税〔2016〕36号文件”)附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定,单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,除用于公益事业或者以社会公众为对象的外,视同销售服务、无形资产或者不动产,应当缴纳增值税。因此,个人赠与非住房,应当视同销售不动产,缴纳增值税。

对于赠与人无偿赠送非住房,是否需要缴纳增值税及附加税费,需要依据财税〔2016〕36号文件附件3:《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定,判定赠与是否符合离婚财产分割;无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹;无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人;房屋产权所有人死亡,法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权等免征增值税情形。对于案例三中,小张仅仅是因为曾经接受过大刘的帮助,赠与的又是非住房,无需判定购买时间是否满2年,不具备免征增值税情形,因此需要视同销售纳税。

纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第14号公告印发)规定,小规模纳税人转让其取得除住房以外的不动产,以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。小张的视同销售,应当按照该房产赠与时的公允价值减除其购置原价后的余额作为销售额计税,计算如下:

应纳增值税额=(全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价)÷(1+5%)×5%=【(1210000-1000000)/1.05】)*5%=10000元

应征附征税费,因差额征税中差额大于10万元,因此不能按照财税〔2016〕12号文规定,免征教育费附加和地方教育附加:

城建税=10000*7%*50%=350元

教育费附加=10000*3%*50%=150元

地方教育附加=10000*2%*50%=100元

印花税:《印花税暂行条例》及实施细则规定,在中国境内书立、领受应税凭证的单位和个人,应依法缴纳印花税。应税凭证中,包括单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的产权转移书据。案例中小张将非住房无偿赠与大刘,双方都需要按照赠与房产的原价缴纳印花税:

1000000*0.05%*50%=250元。

土地增值税:小张将非住房赠与大刘,需要申报缴纳土地增值税

《土地增值税暂行条例》规定,单位和个人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的,需要缴纳土地增值税。纳税人转让房地产的成交价格低于房地产评估价格,又无正当理由的,按照房地产评估价格计算征收。

《土地增值税暂行条例》规定,转让国有地使用权、地上的建筑物及其附着物是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。房地产评估价格,是指由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段、同类房地产进行综合评定的价格。评估价格须经当地税务机关确认。纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价,纳税人又不能提供凭据或无正当理由的,由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。

财政部、国家税务总局在《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》中,进一步明确,细则中所称的“赠与”是指房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人,或是通过中国境内非营利的社会团、国家机关赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。案例中,小张将非住房赠与大刘,不符合其中不征土地增值税的“赠与”范围,需要申报缴纳土地增值税。

小张赠与大刘非住房的土地增值税额的计算,关键在与如何确定转让房地产收入和扣除项目金额。

由于赠与本身没有成交价格,因此“由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入”。《关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》(财税〔2016〕43号,以下简称“财税〔2016〕43号”)规定,土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。小张赠与房产其土地增值税转让价格为:121-1=120万元。

《土地增值税暂行条例》规定:转让旧房计算增值额的扣除项目,包括旧房及建筑物的评估价格,以及与转让房地产有关的税金。《土地增值税暂行条例实施细则》规定,“旧房及建筑物的评估价格”是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。

财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税(2006)21号)进一步规定:纳税人转让旧房及建筑物,凡不能取得评估价格,但能提供购房发票的,经当地税务部门确认,可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。

国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函〔2010〕220号)规定:计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止,每满12个月计一年;超过一年,未满12个月但超过6个月的,可以视同为一年。

小张赠与的非住房,可以请专业人员评估其“旧房及建筑物的评估价格”,不能取得时,就应当按照购房发票所载的金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。小张的房产购于2016年,到赠与时,其从“从购买年度起至转让年度止”共3整年,每年加计5%共加计15%。

“旧房及建筑物评估价格”=1000000*(1+15%)=1150000元。

“与转让房地产有关的税金”。《土地增值税暂行条例实施细则》规定“与转让房地产有关的税金”,是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加,也可视同税金予以扣除。《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)规定:营改增后,计算土地增值税增值额的扣除项目中“与转让房地产有关的税金”不包括增值税。纳税人实际缴纳的城建税、教育费附加,凡能够按清算项目准确计算的,允许据实扣除。《土地增值税暂行条例实施细则》明确规定,能扣除的印花税只有“转让房地产时缴纳的”印花税,取得房产时缴纳的印花税是不能扣除的。对于地方教育附加,在旧房转让中没有明确的规定,暂时也还是不能扣除。因此,可扣除“与转让房地产有关的税金”为:350+150+250=750元。

财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税(2006)21号)规定:对纳税人购房时缴纳的契税,凡能提供契税完税凭证的,准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除,但不作为加计5%的基数。该笔业务中,小张赠与该非住房时,可扣除购房时缴纳的契税30000元。

因此,小张赠与非住房,其土地增值税的扣除额为:

1150000+750+30000=1180750元

增值额=1210000-10000-1180750=19250元

增值率=19250/1180750=1.63%,增值率未超过50%,土地增值税率为30%

土地增值税额=19250*30%=5775元

个人所得税:个人赠与房产,对于赠与人来说,是将自有资产无偿转让给受赠方,并未取得所得,无需缴纳个人所得税。而对于受赠人来说,是接受了正常收入以外的偶发性收入,应当依法计算缴纳个人所得税。


问题2

受赠人:无偿接受赠与非住房需要缴纳哪些税费?

与个人转让房产不同,受赠人无偿受赠房产,其应缴纳的税费除了契税外,还需缴纳印花税和个人所得税。

契税:《契税暂行条例》及实施细则规定,在中国境内赠与房屋,接受赠与的承受单位和个人需要依法缴纳契税,《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕144号,以下简称“国税发〔2006〕144号文件”)规定,对于个人无偿赠与不动产行为,应对受赠人全额征收契税。

其计税依据的确定,《契税暂行条例》规定,房屋赠与,由征收机关参照房屋买卖的市场价格核定,并依法征收。其税率的执行,应当按照房产所在地省政府确定的契税税率执行。且财税〔2016〕43号规定,计征契税的成交价格不含增值税。

本案例中,大刘接受赠与应纳契税:

(1210000-10000)*3%=36000元

印花税:《印花税暂行条例》及实施细则规定,在中国境内书立、领受应税凭证的单位和个人,应依法缴纳印花税。应税凭证中,包括单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的产权转移书据。案例中小刘将住房无偿赠与哥哥大刘,需要按照赠与房产的原价缴纳印花税:

1000000*0.05%*50%=250元。

个人所得税:与个人转让房产不同,赠与人没有取得收入,无须缴纳个人所得税。而受赠人却是无偿取得了房产,应当依法缴纳个人所得税。国税发〔2006〕144号文件规定,在计征个人受赠不动产个人所得税时,不得核定征收,必须严格按照税法规定据实征收。受赠人无偿受赠房屋应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额,按20%的适用税率计算缴纳个人所得税。

关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》(财政部 税务总局公告2019年笫74号)规定,自2019年1月1日起,房屋产权所有人将房屋产权无偿赠送他人的,受赠人因无偿受赠取得的受赠收入,按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。

案例中,大刘受赠非住房应纳个人所得税:

(1000000-36000-250)*20%=192750元





转让行为涉税


问题3

转让人:转让受赠非住房如何计缴增值税及附加?

转让人转让受赠非住房,可能会涉及增值税及附加税费、印花税、土地增值税以及个人所得税。

增值税及附加税费:大刘在2019年转让小张赠与的那套非住房,无论房产在什么时间购买,都应按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第14号公告印发)规定缴纳增值税:小规模纳税人转让其取得除住房以外的不动产,以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额。

大刘转让非住房应纳增值税额

=(全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价)÷(1+5%)×5%

=【(1525000-1210000)/1.05】*5%=15000万元

应征附征税费,因差额征税中差额大于10万元,因此不能按照财税〔2016〕12号文规定,免征教育费附加和地方教育附加费

城建税=15000*7%*50%=525元

教育费附加=15000*3%*50%=225元

地方教育附加=15000*2%*50%=150元

印花税:税法规定个人销售住房暂免征收印花税,对于转让其他房产(非住房)应当依法缴纳印花税。大刘转让房产的行为,应当按照销售价格,由购买双方按照“产权转移书据”依法缴纳印花税。

大刘应缴印花税=1525000*0.05%*50%=381.25元

土地增值税:税法规定个人销售住房暂免征收土地增值税,对转让其他房产(非住房)应当依法缴纳土地增值税。

大刘转让非住房的土地增值税额的计算同小张赠与非住房一样,关键就是计算增值额、扣除项目金额的确认。具体如下:

“转让房地产价格”。《财政部、国家税务总局关于推进应用房地产评估技术加强存量房交易税收征管工作的通知》(财税[2010]105号)规定,各级财税征收机关要应用房地产评估技术建立存量房交易申报价格比对系统,对各类存量房地产进行评估,以评估值的一定比例作为计税参考值;申报价格高于计税参考值的,以申报价格作为计税价格;申报价格低于计税参考值的,如果纳税人不能按要求陈述、举证正当理由,以计税参考值作为计税价格。大刘转让受赠的非住房价格为151万元(依据财税〔2016〕43号规定不含增值税1.5万元),比该房产的市场评估价格140万元高,转让价格按151万元计算。

“旧房及建筑物的评估价格”。大刘转让的非住房,可以请专业人员评估其“旧房及建筑物的评估价格”,不能取得时,就应当按照购房发票所载的金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。大刘在不能提供评估价格时,该如何确定“旧房及建筑物的评估价格”和“从购买年度起至转让年度止”?

在年度确定上,参照国税发〔2006〕144号文件,对通过其他无偿受赠方式取得的房产,该房产的购房时间按照发生受赠行为后新的房屋产权证或契税完税证明上注明的时间确定。即大刘受赠非住房时间为2019年1月。到2019年12月其转让该非住房时,其年度为1年。

在金额确定上,由于大刘的非住房来源于无偿受赠,且小张在赠与时已按“按照购房发票所载的金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%”计算缴纳土地增值税。大刘在不能提供评估价格时,可依据财税〔2006〕21号文件规定,可凭小张的土地增值税完税凭证,按照原业主小张计缴土地增值税时的“旧房及建筑物的评估价格”,从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。

即:“旧房及建筑物评估价格”=1150000*(1+5%)=1207500元。

“与转让房地产有关的税金”。大刘转让无偿受赠的非住房,可以扣除的税金包括实际缴纳的城建税、教育费附加、以及“转让房地产时缴纳的”印花税。

即:525+225+381.25=1131.25元。

财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税(2006)21号)规定:对纳税人购房时缴纳的契税,凡能提供契税完税凭证的,准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除,但不作为加计5%的基数。该笔业务中,大刘接受赠与该非住房时,缴纳契税36000元,可以扣除。

因此,大刘转让无偿接受赠与的非住房:

扣除额=1200000+36000+1131.25=1237131.25元

增值额=1525000-15000-1237131.25=272868.75元

增值率=272868.75/1237131.25=22.06%,增值率未超过50%,土地增值税率为30%

土地增值税额=272868.75*30%=81860.63元


问题4

转让人:转让受赠的非住房如何缴纳个人所得税?

转让人转让无偿受赠房产,无论是住房还是非住房,都需要依法按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。依据财税〔2009〕78号文件规定,无论受赠人接受的捐赠是免征增值税、个人所得税的直系亲属间捐赠,还是应当征税的无关个人间的捐赠,在转让受赠房产计算个人所得税时,其转让财产的“财产原值”,均按照原捐赠人取得该房屋的实际购置成本确定。该案例中,即为小张购入房产时花费的100万元。大刘转让该房产的应纳税所得额为:

转让房产收入-原捐赠人房屋实际购置成本-转让过程中的税费

=(1525000-15000)-1000000-(525+225+150+381.25+81860.63+60000)=366858.12元

应纳个人所得税额=366858.12*20%=73371.62万元

在转让计税的过程中还需要注意以下三个事项:

一是转让价格偏低可由税务机关核定确认。财税〔2009〕78号文件规定,受赠人转让受赠房屋价格明显偏低且无正当理由的,税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定的价格核定其转让收入。

是不得核定征收个人所得税。国税发〔2006〕144号文件规定,在计征个人受赠不动产个人所得税时,不得核定征收,必须严格按照税法规定据实征收。

是个人转让自用5年以上唯一住房免征个人所得税。财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字〔1994〕20号)规定,个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得,暂免征收个人所得税。



问题5

受让人:受让人购买非住房应缴纳哪些税费?

受让人接收非房产时,应当依法缴纳契税,印花税。

契税:个人购买非住房,应当按照规定税率缴纳契税。《契税暂行条例》规定,房屋买卖,契税计税依据为成交价格。且《关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》(财税〔2016〕43号)规定,因此,老李购买该非住房应纳契税:

契税税额=(1525000-15000)*3%=45300万元

印花税:税法规定个人销售住房暂免征收印花税,对于转让其他房产(非住房)应当依法缴纳印花税。老李买受房产的行为,应当按照销售价格,由购买双方按照“产权转移书据”依法缴纳印花税。

老李应缴印花税=1525000*0.05%*50%=381.25元

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